Οι «ερμηνευτικές» προσεγγίσεις των φορολογικών διατάξεων

Σε παλαιότερα άρθρα μου, τα έτη 2013, 2015 και 2017, είχα πάλι ασχοληθεί με το θέμα της ερμηνείας ορισμένων διατάξεων της φορολογικής νομοθεσίας από τις εγκυκλίους που εκδίδονται, επισημαίνοντας τις στρεβλώσεις που δημιουργούνται όταν η ερμηνεία που δίδεται έρχεται σε πλήρη αντίθεση με τη διάταξη του νόμου που έρχεται να ερμηνεύσει. Ειδικότερα ανέφερα ότι, στην προσπάθεια των φορολογουμένων φυσικών ή/και νομικών προσώπων, να κατανοήσουν τον τρόπο και να υπολογίσουν τη συνολική τους φορολογική επιβάρυνση διαπιστώνουν ότι, συνήθως στο κείμενο του νόμου υπάρχουν πολύπλοκες διατάξεις με πολλά κενά τα οποία δίνουν τη δυνατότητα παρερμηνείας και για αυτό το λόγο η φορολογική διοίκηση εκδίδει σειρά εγκυκλίων διαταγών μέσω των οποίων επιχειρείται η ερμηνευτική προσέγγιση των νομοθετικών διατάξεων.

Όμως η συνεχής ερμηνευτική προσέγγιση των φορολογικών διατάξεων με «ερμηνευτικές» εγκυκλίους διαταγές, ειδικά όταν αυτές κατάφωρα παρεκκλίνουν από το περιεχόμενο των διατάξεων που ερμηνεύουν, έχουν σαν αποτέλεσμα την παραγωγή δικαίου, δηλαδή πολλές φορές η διοίκηση «νομοθετεί δια εγκυκλίων» κατά παράβαση των συνταγματικών αρχών.

Το Σύνταγμα της χώρας μας ορίζει ότι κανένας φόρος δεν επιβάλλεται ούτε εισπράττεται χωρίς τυπικό νόμο που καθορίζει το αντικείμενο της φορολογίας και το εισόδημα, το είδος της περιουσίας, τις δαπάνες και τις συναλλαγές ή κατηγορίες τους, στις οποίες αναφέρεται ο φόρος. Επίσης ορίζει ότι το αντικείμενο της φορολογίας, ο φορολογικός συντελεστής, οι απαλλαγές ή εξαιρέσεις από τη φορολογία δεν μπορούν να αποτελέσουν αντικείμενο νομοθετικής εξουσιοδότησης, δηλαδή απόφασης ή εγκυκλίου. Όμως κατά παρέκκλιση των συνταγματικών αρχών οι οποίες επιβάλλουν τη στενή δηλαδή τη γραμματική ερμηνεία των νομοθετικών διατάξεων οι οποίες αναφέρονται στα ουσιώδη στοιχεία του φόρου, σε κάποιες ευτυχώς λίγες περιπτώσεις οι διατάξεις αυτές ερμηνεύονται εσφαλμένα δημιουργώντας εύλογα ερωτηματικά στους φορολογούμενους.

Χαρακτηριστικό παράδειγμα οι αμοιβές, εκτός μισθών, των μελών του Διοικητικού Συμβουλίου Ανωνύμων Εταιρειών οι οποίες χορηγούνται με απόφαση της Γενικής Συνέλευσης των μετόχων σύμφωνα με όσα ορίζει η παράγραφος 2 του άρθρου 109 του Ν.4548/2018 (περί Α.Ε.). Σύμφωνα με τις ανωτέρω διατάξεις αμοιβή χορηγούμενη από τα κέρδη της χρήσης λαμβάνεται από το υπόλοιπο των καθαρών κερδών που απομένει μετά την αφαίρεση των νόμιμων κρατήσεων για τακτικό αποθεματικό και τη διανομή του ελάχιστου μερίσματος υπέρ των μετόχων. Επίσης σύμφωνα δε με την παράγραφο 1 του άρθρου 36 του Ν.4172/2013 (Κ.Φ.Ε.) ο όρος μερίσματα σημαίνει το εισόδημα που προκύπτει από μετοχές, ιδρυτικούς τίτλους, ή άλλα δικαιώματα συμμετοχής σε κέρδη τα οποία δεν αποτελούν απαιτήσεις από οφειλές (χρέη), καθώς και το εισόδημα από άλλα εταιρικά δικαιώματα, στα οποία περιλαμβάνονται τα μερίδια, οι μερίδες συμπεριλαμβανομένων των προμερισμάτων και μαθηματικών αποθεματικών, οι συμμετοχές σε κέρδη προσωπικών επιχειρήσεων, οι διανομές των κερδών από κάθε είδους νομικό πρόσωπο ή νομική οντότητα, καθώς και κάθε άλλο συναφές διανεμόμενο ποσό. Σαφέστατα προκύπτει ότι τα ποσά αυτά είναι επιπλέον αμοιβές στα μέλη του Δ.Σ. οι οποίες χορηγούνται με απόφαση της Γενικής Συνέλευσης των μετόχων, πέραν αυτών που λαμβάνουν για τα καθήκοντα διοίκησης και εκπροσώπησης, ως επιβράβευση για την επίτευξη κερδοφορίας και όχι μερίσματα διότι τα συγκεκριμένα ποσά δεν προέρχεται από δικαιώματα συμμετοχής σε κέρδη ή άλλα εταιρικά δικαιώματα. Όμως κατά την ερμηνεία των διατάξεων περί μερισμάτων με το έγγραφο της Διεύθυνσης Φορολογίας Εισοδήματος με Αρ. Πρωτ. Δ12A 1058454 ΕΞ 8.4.2014 και την εγκύκλιο ΠΟΛ.1042/2015, πιθανόν υπό το πρίσμα του παλαιού Κ.Φ.Ε. (Ν.2238/1994), τα ανωτέρω ποσά, τα οποία σύμφωνα με τους λογιστικούς κανόνες χαρακτηρίζονται «αμοιβές στο προσωπικό», χαρακτηρίστηκαν μερίσματα με αποτέλεσμα να φορολογούνται πλέον με συντελεστή 10% αντί να χαρακτηρισθούν ως εισοδήματα από μισθωτή εργασία και να φορολογηθούν με την κλίμακα φορολογίας του εισοδήματος από μισθωτή εργασία – συντάξεις.

Αποτέλεσμα των ως άνω «ερμηνευτικών» προσεγγίσεων είναι η δημιουργία άνισης φορολογικής μεταχείρισης μεταξύ ενός διευθυντικού στελέχους Α.Ε. με ετήσιες αποδοχές 70.000 ευρώ οι οποίες φορολογούνται ως εισόδημα από μισθωτή εργασία και ενός μέλους Δ.Σ. το οποίο λαμβάνει αμοιβές για τα καθήκοντα διοίκησης και εκπροσώπησης 6.000 ευρώ οι οποίες φορολογούνται ως εισόδημα από μισθωτή εργασία και «μερίσματα» 64.000 τα οποία φορολογούνται με 10%.

*Ο κ. Γιώργος Κορομηλάς είναι Λογιστής – Φοροτεχνικός, Συγγραφέας Λογιστικών και Φορολογικών βιβλίων και Εισηγητής Λογιστικών – Φορολογικών Σεμιναρίων με χιλιάδες ώρες διδακτικής εμπειρίας. Είναι Πρόεδρος του Ινστιτούτου Οικονομικών και Φορολογικών Μελετών, τ. μέλος του Δ.Σ. της Πανελλήνιας Ομοσπονδίας Φοροτεχνικών Ελευθέρων Επαγγελματιών και έχει συμμετάσχει σε πολλές επιτροπές και νομοτεχνικές ομάδες εργασίας του Υπουργείου Οικονομικών.

Δείτε τα υπόλοιπα άρθρα του Γιώργου Κορομηλά στο fpress.gr ΕΔΩ