Το κλειδί μείωσης της αξίας περιουσιακών στοιχείων στις Χρηματοοικονομικές Καταστάσεις

Αυτές είναι εταιρείες με σημαντικά αϋλα ή λοιπά στοιχεία ενεργητικού που όπως προαναφέρεται μπορεί να βρεθούν και πάλιν στα φώτα της δημοσιότητας ή στους ειδικούς ελέγχους των εποπτικών αρχών λόγω της χρηματοοικονομικής κρίσης που συνεχίζει να μαστίζει την χώρα μας.
Σε διάφορες ανακοινώσεις των εποπτικών αναφέρεται ότι θα εξετάζουν τις γνωστοποιήσεις που θα περιλαμβάνονται στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις επειδή όπως ισχυρίζεται "περνούμε ασύνηθες καταστάσεις"

2. Ενσωμάτωση στην επιχειρηματική και λογιστική πραγματικότητα

Στην ελληνική επιχειρηματική και λογιστική πραγματικότητα η έννοια της "μείωσης της αξίας"(impairment of assets) των στοιχείων ενεργητικού μιας επιχείρησης ήταν παντελώς άγνωστη λογιστική πρακτική και έχει τύχει προσδιορισμού και εφαρμογής με την καθιέρωση των Δ.Π.Χ.Π και ειδικότερα του ΔΛΠ 36.
Συγκεκριμένα η προαναφερθείσα πρακτική έχει ήδη εφαρμοστεί και συνεχίζει να έχει εφαρμογή:
(α) Για την υπεραξία (goodwill) καθώς και για τα άυλα στοιχεία του ενεργητικού, που αποκτώνται από μια συνένωση επιχειρήσεων, και για τα οποία η ημερομηνία συμφωνίας είναι την ή μετά την 31 Μαρτίου 2004
(β) Για τα υπόλοιπα στοιχεία ενεργητικού, η έναρξη εφαρμογής της πρώτης ετήσιας περιόδου ξεκινά την ή μετά την 31 Μαρτίου 2004.
Tο αρχικό κείμενο του ΔΛΠ 36 έχει ήδη υποστεί τροποποιήσεις που είναι ενσωματωμένες σε διάφορα πρότυπα όπως π.χ. στο: ΔΛΠ 1, Δ.Π.Χ.Α 3, Δ.Λ.Π 27 που κατά καιρούς αναθεωρήθηκαν.

3. Στόχος του ΔΛΠ 36

Στόχος του ΔΛΠ 36 είναι να εξασφαλίσει ότι τα περιουσιακά στοιχεία εμφανίζονται στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις ανακτήσιμες αξία τους (recoverable amounts) και όχι σε μεγαλύτερες αξίες. Αναλυτικότερα αν η τρέχουσα αξία ενός υποκείμενου περιουσιακού στοιχείου υπερβαίνει το ποσό χρήσης ή εκποίησης του το πρότυπο απαιτεί όπως πραγματοποιείται πρόβλεψη μείωσης της αξίας του στοιχείου.

Το Πρότυπο αυτό εφαρμόζεται σε χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία που κατατάσσονται ως:
α) θυγατρικές, όπως ορίζονται στο ΔΛΠ 27 Ενοποιημένες και ατομικές οικονομικές καταστάσεις
β) συγγενείς επιχειρήσεις, όπως καθορίσθηκαν στο ΔΛΠ 28 Επενδύσεις σε συγγενείς επιχειρήσεις και
γ) κοινοπραξίες, όπως καθορίζονται στο ΔΛΠ 31 Συμμετοχές σε κοινοπραξίες.
Για απομείωση άλλων χρηματοοικονομικών περιουσιακών στοιχείων, αναφορά γίνεται στο ΔΛΠ 39

Ζημία λόγω μείωσης της αξίας ενός στοιχείου ενεργητικού θα πρέπει να αναγνωρίζεται από την επιχείρηση, σε περίπτωση που η λογιστική αξία του στοιχείου αυτού ή μία Μονάδας Δημιουργίας Ταμειακών Ροών ("Μ.Δ.Τ.Ρ" cash-generating unit "CGU") είναι μεγαλύτερη από το ανακτήσιμο περιουσιακό ποσό του.
Το ΔΛΠ 36 περιληπτικά προσδιορίζει τις περιπτώσεις όπου μια επιχείρηση μπορεί να αντιλογήσει (reverse) μία Ζημία λόγω μείωσης της αξίας ενός στοιχείου ενεργητικού .
Ορισμένα περιουσιακά στοιχεία δεν καλύπτονται από τις διατάξεις του προτύπου αυτού. Κυρίως είναι, αυτά τα περιουσιακά στοιχεία που η λογιστική τους μεταχείριση προβλέπεται σε άλλα πρότυπα π.χ οι μετοχές, τα ομόλογα και τα λοιπά χρηματοοικονομικά μέσα που καλύπτονται από το ΔΠΧ 39.
Στο ΔΠΧ 36 παρατίθενται ενδείξεις που μπορεί να οδηγήσουν στο συμπέρασμα ότι ένα στοιχείο του ενεργητικού έχει υποστεί μείωση. Οι ενδείξεις αυτές μπορεί να προκύπτουν είτε από το εσωτερικό είτε από εξωτερικό περιβάλλον της επιχείρησης

4. Υποχρέωση των Διοικήσεων

Οι Διοικήσεις των επιχειρήσεων, που καταρτίζουν τις χρηματοοικονομικές με τα Διεθνή Πρότυπα Λογιστικής θα πρέπει, στη λήξη κάθε περιόδου αναφοράς, να ελέγχει εάν υπάρχουν ενδείξεις μείωσης της αξίας των στοιχείων ενεργητικού. Τονίζεται ότι η πρακτική αυτή είναι ειδικότερα επιβεβλημένη για την τρέχουσα οικονομική τους χρήση. Ορισμένες κατηγορίες περιουσιακών στοιχείων, ανεξάρτητα από τις εσωτερικές ή εξωτερικές ενδείξεις της μη ύπαρξης μείωσης της αξίας, θα πρέπει να ελέγχονται σε ετήσια βάση. Στην κατηγορία αυτή εμπίπτουν ειδικότερα τα αϋλα στοιχεία με αόριστη ωφέλιμη ζωή και η υπεραξία.

5. Προσδιορισμός Εύλογης αξίας και Αξίας λόγω χρήσης

Στις περιπτώσεις έλλειψης ενεργούς αγοράς για τον προσδιορισμό της εύλογης αξίας μείον τα κόστη πώλησης ενός περιουσιακού στοιχείου, μία επιχείρηση μπορεί να θεωρεί ως ανακτήσιμη αξία την τρέχουσα αξία δεδομένων παρομοίων συναλλαγών ως, υπό την προϋπόθεση ότι έχουν διενεργηθεί σε κοντινό χρονικό ορίζοντα. Υποδεικνύεται ότι η καλύτερη απόδειξη της εύλογης αξίας μείον τα κόστη πώλησης ενός στοιχείου ενεργητικού είναι η τιμή σε μία δεσμευτική συμφωνία ή οποία έχει πραγματοποιηθεί με καθαρά εμπορικούς όρους.
Όταν υπολογίζεται η αξία χρήσης, τυπικά η επιχείρηση εκτιμά τις Μελλοντικές Ταμειακές Εισροές και Εκροές από ένα περιουσιακό στοιχείο. Στην εκτίμηση θα πρέπει να λαμβάνεται υπόψη και η πιθανότητα διάθεσης του συγκεκριμένου στοιχείου πριν την εκτίμηση της παρούσας αξίας των μελλοντικών ροών.

Είναι αναγκαίο η εκτίμηση οποιονδήποτε Μελλοντικών Ταμειακών Ροών (cash flow projections) να βασίζονται σε λογικές και καλά υποστηριζόμενες παραδοχές σε μια μέγιστη πενταετή περίοδο εκτός αν αποδεικνύεται ότι μια μεγαλύτερη περίοδος εκτιμήσεων μπορεί να είναι αξιόπιστη.

Σημειώνεται ότι η Ελληνική Επιτροπή Κεφαλαιαγοράς συνιστά μια μικρότερη ετήσια περίοδο, λόγω του επηρεασμού των προβλέψεων από εξωγενείς παράγοντες που οφείλονται στη ισχύουσα διεθνή κρίση. Οι εκτιμήσεις θα πρέπει να βασίζονται στα πλέον πρόσφατα οικονομικά δεδομένα της επιχείρησης. Οι εκτιμήσεις των μελλοντικών ταμειακών ροών δεν θα πρέπει να περιλαμβάνουν ταμειακές εισροές ή εκροές από χρηματοοικονομικές δραστηριότητες και εισπράξεις ή πληρωμές φόρων εισοδήματος. Πρόσθετα δεν περιλαμβάνουν εισροές ή εκροές που αναμένεται να προκύψουν από (α) μελλοντική αναδιάρθρωση για την οποία η επιχείρηση δεν έχει ακόμα δεσμευτεί ή (β) βελτίωση ή αναβάθμιση της απόδοσης του στοιχείου ενεργητικού
Το προεξοφλητικό επιτόκιο που χρησιμοποιείται για τον προσδιορισμό της αξίας λόγω χρήσης είναι το επιτόκιο προ φόρων που αντανακλά τις τρέχουσες εκτιμήσεις της αγοράς για την διαχρονική αξία του χρήματος και τους κινδύνους που συνδέονται με το στοιχείο του ενεργητικού, για τους οποίους οι μελλοντικές ταμειακές ροές δεν έχουν ήδη προσαρμοστεί.

6. Λογιστική απεικόνιση

Όπου η ανακτήσιμη αξία είναι μικρότερη της τρέχουσας αξίας, η τρέχουσα αξία μειώνεται στο ποσό της ανακτήσιμης αξίας και η διαφορά που αποτελεί μείωση της αξίας δηλ. ζημία (impairment loss) του υπό εξέταση στοιχείου ενεργητικού μεταφέρεται και εμφανίζεται άμεσα στα αποτελέσματα της περιόδου. Εξαίρεση αποτελεί η περίπτωση κατά την οποία το στοιχείο ενεργητικού έχει αναπροσαρμοστεί σε προηγούμενη περίοδο, βάσει εναλλακτικής μεθόδου αποτίμησης που προτείνει π.χ.το ΔΛΠ 16 οπότε η ζημία θα πρέπει αρχικά να αναγνωριστεί σε μείωση του σχηματισμένου αποθεματικού του αντίστοιχου Προτύπου. Για τις εν συνεχεία περιόδους θα αναγνωρίζεται στα αποτελέσματα (κέρδη ή ζημίες) λόγω μείωσης της αξίας.
Αν είναι αδύνατο να εκτιμηθεί η ανακτήσιμη αξία ενός συγκεκριμένου στοιχείου ενεργητικού, θα πρέπει να υπολογίζεται η ατομική του (individual) Μονάδα Δημιουργίας Ταμειακών Ροών. Η Μ.Δ.Τ.Ρ θεωρείται ότι είναι η μικρότερη αναγνωρίσιμη ομάδα στοιχείων του ενεργητικού που δημιουργεί ταμειακές εισροές οι οποίες είναι κατά κανόνα ανεξάρτητες από τις ταμειακές εισροές από άλλα ατομικά ή ομαδικά στοιχεία του ενεργητικού.